房地产企业预售阶段三大税种
预缴税务处理及会计处理
摘要：营改增之后，房地产业缴纳的流转税由价内的营业税变成了价外的增值税，确认收入
的时间和金额也发现了变化，本文梳理了房地产企业在预售阶段所涉及的增值税、土地增值
税和企业所得税等三大税种预缴税务处理，并以简单的案例对会计处理进行了说明。
营改增之后，房地产业缴纳的流转税由价内的营业税变成了
价外的增值税，确认收入的时间和金额也发现了变化，本文梳理
了房地产企业在预售阶段所涉及的增值税、土地增值税和企业所
得税等三大税种预缴税务处理，并以简单的案例对会计处理进行
了说明。
一、增值税
按照财税
36号及18号公告，房地产企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照
3%的预征率预缴增值税。
预缴义务的时间为实际收到预收款时，预缴的基数为实际收
到的全部预收款，强调是收到。应预缴税款=预收款÷（1+适用
税率或征收率）×3%，一般计税方法下适用11%的税率，简易计税方法下适用5%的征收率。
二、土地增值税
土地增值税暂行条件实施细则规定，纳税人在项目全部竣工
结算前转让房地产取得的收入，可以预征土地增值税，具体办法
由各省（自治区、直辖市）确定。同时根据16年70号公告，房
地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，可
按照以下方法计算土地增值税预征计征依据：土地增值税预征的
计征依据=预收款-应预缴增值税税款。所以土地增值税预征的计
征依据和增值税计算预缴税额的依据应当是一致的，同时根据计
算公式，预征义务的发生时间也应当与增值税一致。
三、企业所得税
根据31号文，企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税
所得额。而收入确认的金额和时间上，根据不同销售方式有所不同：
（一）一次性全额收款方式
企业应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确
认收入的实现。这种方式下，预售房地产未实际收到预收款但已
经根据合同等达到应收款时间的，企业应当确认企业所得税预计
毛利。这种方式下企业所得税确认收入的时间应当不晚于增值税
下收到预收款的时间，所以计算预计毛利的基数应当大于等于实
际收到的预收款。
（二）分期收款方式
企业应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的
实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。与一
次性全额收款类似，此种方式下以合同约定和实际收款孰早来确
认企业所得税收入，计算预计毛利的基数也会大于等于实际收到
的预收款。
（三）银行按揭方式
企业应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款
应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账
之日确认收入的实现。此种方式下与增值税基本不存在差异。
（四）委托方式
对于委托销售方式，基本的原则都是在收到已销开发产品清
单之日确认收入，而未考虑实际收款或合同约定。导致可能早于
或晚于实际收到预收款，与增值税的预缴义务发生时间应根据收
到预收款和收到销售清单的时间分别进行判断。
从确认收入的时间上来看，31
号文规定了
4种不同销售方式下的收入实现时间，其中对于一次性收款、分期收款和委托方式
销售的，应当首先在企业所得税确认计算毛利时，除上述不同销售方式的不同规定外，还应当注意是否可以扣除预缴增值税的问题。企业所得税确认的收入应当为不含税收入，这里所说的税应
当是根据销售额计算的销项税额（一般计税方法）或应纳税额
（简易计税方法）。而在预售阶段，增值税的纳税义务尚未发生，
其销售额没有确定，根据销售额计算的销项税额或应纳税额也没
有确定，所以在预售阶段计算预计毛利的基数应当是收到的预收
款全额，不能扣除预缴的增值税。
四、会计处理
下面举例来说明房地产预售阶段的主要税务处理及会计处理。
例：A房地产开发企业2015年9月开始开发甲房地产项目，2016年7月开始开发乙房地产项目。2017
年5月，甲、乙房地产项目均处于预售阶段，当月甲项目取得预收款
1000万元，乙项目取得预收款1200万元，假设A企业按月申报，当月除期间
费用100万元外没有其他可以在税前扣除的项目。2017年5月A公司的会计处理及增值税、土地增值税（预征率均为
1%）、企业所得税（预计毛利率15%）处理如下（以万元为单位）：
1.增值税
甲项目预缴增值税：1000÷（1+5%）×3%=28.57
乙项目预缴增值税：1200÷（1+11%）×3%=32.43
共预缴增值税
28.57+32.43=61
2.土地增值税
预征土地增值税的计征依据=（1000+1200）-61=2139
预征土地增值税额：2139×1%=21.39
3.企业所得税
当月企业所得税应当确认的预计毛利为：2200×15%=330
当月应纳所得税额=（330-100）×25%=57.5
税务提示——预收款按全部预收房款还是扣除预缴的增值税后的余额计算，目前实务中尚存争议。部分地区仍坚持按预收款全额计算毛利，从
17版所得税年度纳税申报表填报说明看，总局对此部分口径似乎没有变动。A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表（2017
版）及填报说明：.第23行“1.销售未完工产品的收入”：第1列“税收金额”填报房地产企业销售未完工开发产品，会计核算未进行收入确认的销售收入金额。
.第27行“1.销售未完工产品转完工产品确认的销售收入”：第1列“税收金额”填报房地产企业销售的未完工产品，此前年度已按预计毛利额征收所得税，本年度结转为完工产品，会计
上符合收入确认条件，当年会计核算确认的销售收入金额。地方口径中，安徽省地方税务局
对此有个回复：营改增后房地产所得税计算论依据：以不含增值税收入为计税依据预征企业所得税。
4.会计处理
（1）收到预收款
借：银行存款 2200
贷：预收账款 2200
（2）预缴增值税
借：应交税费—预交增值税 61
贷：银行存款 61
（3）预缴土地增值税
借：应交税费—应交土地增值税 21.39
贷：银行存款 21.39
（4）预缴企业所得税
借：所得税费用 57.5
贷：应交税费—应交所税 57.5
借：应交税费—应交所得税 57.5
贷：银行存款 57.5
